Imposto sobre a Renda das Pessoas Jur\u00eddicas – IRPJ.<\/p>\n
PESSOAS JUR\u00cdDICAS. ATIVIDADES IMOBILI\u00c1RIAS. PERMUTA DE IM\u00d3VEIS. RECEITA BRUTA. LUCRO PRESUMIDO.<\/p>\n
Na opera\u00e7\u00e3o de permuta de im\u00f3veis com ou sem recebimento de torna, realizada por pessoa jur\u00eddica que apura o imposto sobre a renda com base no\u00a0lucro presumido, dedicada a atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos, incorpora\u00e7\u00e3o imobili\u00e1ria, constru\u00e7\u00e3o de pr\u00e9dios destinados \u00e0 venda, bem como a venda de im\u00f3veis constru\u00eddos ou adquiridos para a revenda, constituem receita bruta tanto o valor do im\u00f3vel recebido em permuta quanto o montante recebido a t\u00edtulo de torna.<\/p>\n
A referida receita bruta tributa-se segundo o regime de compet\u00eancia ou de caixa, observada a escritura\u00e7\u00e3o do livro Caixa no caso deste \u00faltimo. O valor do im\u00f3vel recebido constitui receita bruta indistintamente se trata-se de permuta tendo por objeto unidades imobili\u00e1rias prontas ou unidades imobili\u00e1rias a construir.<\/p>\n
O valor do im\u00f3vel recebido constitui receita bruta inclusive em rela\u00e7\u00e3o \u00e0s opera\u00e7\u00f5es de compra e venda de terreno seguidas de confiss\u00e3o de d\u00edvida e promessa de da\u00e7\u00e3o em pagamento, de unidade imobili\u00e1ria constru\u00edda ou a construir. Considera-se como o valor do im\u00f3vel recebido em permuta, seja unidade pronta ou a construir, o valor deste conforme discriminado no instrumento representativo da opera\u00e7\u00e3o de permuta ou compra e venda de im\u00f3veis.<\/p>\n
Lei n\u00ba\u00a09.718, de 27 de novembro de 1998, art. 14; Lei n\u00ba\u00a010.406, de 10 de janeiro de 2002 (C\u00f3digo Civil), art. 533; RIR\/1999, arts. 224, 518 e 519; IN SRF n\u00ba\u00a0104, de 24 de agosto de 1988.<\/p>\n
Relat\u00f3rio<\/p>\n
Cuida-se do tratamento tribut\u00e1rio da permuta de im\u00f3veis por parte das pessoas jur\u00eddicas que exer\u00e7am atividades imobili\u00e1rias e apuram o imposto sobre a renda com base no lucro presumido.<\/p>\n
Fundamentos<\/p>\n
2. Retrospectivamente, as pessoas jur\u00eddicas que exploram atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos, incorpora\u00e7\u00e3o imobili\u00e1ria, constru\u00e7\u00e3o de pr\u00e9dios destinados \u00e0 venda, bem como a venda de im\u00f3veis constru\u00eddos ou adquiridos para a revenda, estavam obrigadas ao lucro real.<\/p>\n
3. Entretanto, com a efem\u00e9ride do art. 14 da Lei n\u00ba\u00a09.718, de 27 de novembro de 1998, as pessoas jur\u00eddicas que explorem atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos, incorpora\u00e7\u00e3o imobili\u00e1ria, constru\u00e7\u00e3o de pr\u00e9dios destinados \u00e0 venda, bem como a venda de im\u00f3veis constru\u00eddos ou adquiridos para a revenda, podem optar pelo lucro presumido. E a IN SRF n\u00ba\u00a025, de 25 de fevereiro de 1999, veio disciplinar que as pessoas jur\u00eddicas que exer\u00e7am as referidas atividades n\u00e3o poder\u00e3o optar pelo lucro presumido enquanto n\u00e3o conclu\u00eddas as opera\u00e7\u00f5es imobili\u00e1rias para as quais haja registro de custo or\u00e7ado.<\/p>\n
4. No caso da comercializa\u00e7\u00e3o de im\u00f3veis envolvendo a permuta de im\u00f3veis, a Instru\u00e7\u00e3o Normativa SRF n\u00ba\u00a0107, de 1988, veio disciplinar a mat\u00e9ria, e seu alcance \u00e9 delimitado ao regime de apura\u00e7\u00e3o do lucro real logo em seu pre\u00e2mbulo, o qual disp\u00f5e, in verbis:<\/p>\n
\u201cDisp\u00f5e sobre os procedimentos a serem adotados na determina\u00e7\u00e3o do lucro real das pessoas jur\u00eddicas e do lucro imobili\u00e1rio das pessoas f\u00edsicas, nas permutas de bens im\u00f3veis.\u201d<\/p>\n
5. Cabe consignar que n\u00e3o h\u00e1 d\u00favidas quanto ao fato de que as opera\u00e7\u00f5es de permuta, de acordo com o art. 533 da Lei n\u00ba\u00a010.406, de 10 de janeiro de 2002 (C\u00f3digo Civil), a seguir transcrito, est\u00e3o adstritas \u00e0s mesmas disposi\u00e7\u00f5es relativas \u00e0 compra e venda. A permuta de im\u00f3veis, portanto, da mesma forma que a compra e venda, est\u00e1 sujeita, em princ\u00edpio, \u00e0 incid\u00eancia do imposto de renda, tanto no caso de alienante pessoa f\u00edsica quanto no de alienante pessoa jur\u00eddica. Por conseguinte, est\u00e1 sujeita tamb\u00e9m \u00e0 incid\u00eancia da Contribui\u00e7\u00e3o Social sobre o Lucro L\u00edquido (CSLL), no caso de ser o alienante pessoa jur\u00eddica.<\/p>\n
\u201cArt. 533. Aplicam-se \u00e0 troca as disposi\u00e7\u00f5es referentes \u00e0 compra e venda, com as seguintes modifica\u00e7\u00f5es:<\/p>\n
I – salvo disposi\u00e7\u00e3o em contr\u00e1rio, cada um dos contratantes pagar\u00e1 por metade as despesas com o instrumento da troca;<\/p>\n
II – \u00e9 anul\u00e1vel a troca de valores desiguais entre ascendentes e descendentes, sem consentimento dos outros descendentes e do c\u00f4njuge do alienante.\u201d<\/p>\n
6. Conforme o art. 518 do RIR\/1999 (Decreto n\u00ba\u00a03.000, de 26 de mar\u00e7o de 1999), a base de c\u00e1lculo do IRPJ no regime de apura\u00e7\u00e3o pelo lucro presumido \u00e9 determinada atrav\u00e9s de percentual aplicado sobre a receita bruta. E a defini\u00e7\u00e3o de receita bruta para este regime, a teor do que disp\u00f5e o art. 519 do RIR\/1999, \u00e9 dada pelo mesmo dispositivo definidor referente \u00e0 apura\u00e7\u00e3o anual do IRPJ com pagamento mensal por estimativa, ou seja, o art. 224 do RIR\/1999, abaixo transcrito:<\/p>\n
\u201cArt.224. A receita bruta das vendas e servi\u00e7os compreende o produto da venda de bens nas opera\u00e7\u00f5es de conta pr\u00f3pria, o pre\u00e7o dos servi\u00e7os prestados e o resultado auferido nas opera\u00e7\u00f5es de conta alheia (Lei n\u00ba\u00a08.981, de 1995, art. 31).<\/p>\n
Par\u00e1grafo \u00fanico. Na receita bruta n\u00e3o se incluem as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos n\u00e3o cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos servi\u00e7os seja mero deposit\u00e1rio (Lei n\u00ba\u00a08.981, de 1995, art. 31, par\u00e1grafo \u00fanico).\u201d<\/p>\n
7. Se a permuta se equipara \u00e0 compra e venda e se a receita bruta compreende o produto da venda nas opera\u00e7\u00f5es de conta pr\u00f3pria, claro est\u00e1 que o valor do im\u00f3vel que a pessoa jur\u00eddica que explora atividades imobili\u00e1rias recebe em permuta comp\u00f5e sua receita bruta e, por conseguinte, a apura\u00e7\u00e3o da base de c\u00e1lculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS.<\/p>\n
8. Al\u00e9m disso, o item 2.1.1 da IN SRF n\u00ba\u00a0107, de 1988, n\u00e3o permite concluir que nas opera\u00e7\u00f5es de permuta sem torna resta descaracterizado o valor do im\u00f3vel recebido como receita. Confira-se seu teor:<\/p>\n
\u201cNo caso de permuta sem pagamento de torna as permutantes n\u00e3o ter\u00e3o resultado a apurar, uma vez que cada pessoa jur\u00eddica atribuir\u00e1 ao bem que receber o mesmo valor cont\u00e1bil do bem baixado em sua escritura\u00e7\u00e3o.\u201d<\/p>\n
9. Pela ratio legis da norma complementar, n\u00e3o h\u00e1 resultado a tributar no lucro real porque o valor cont\u00e1bil do im\u00f3vel que entra \u00e9 igual ao valor do im\u00f3vel que sai, fazendo com que os lan\u00e7amentos venham a se anular em termos de resultado. Da\u00ed a raz\u00e3o do tratamento dado \u00e0 permuta sem pagamento de torna no \u00e2mbito da apura\u00e7\u00e3o do IRPJ pelo lucro real. Mas h\u00e1, sim, receita e, havendo receita, haver\u00e1 repercuss\u00e3o no caso da apura\u00e7\u00e3o da base de c\u00e1lculo do IRPJ pelo lucro presumido. Isso porque neste regime o custo do im\u00f3vel entregue na permuta n\u00e3o ir\u00e1 afetar a base de c\u00e1lculo, de forma a tornar neutro o resultado.<\/p>\n
10. Em todas as situa\u00e7\u00f5es reguladas pela IN SRF n\u00ba\u00a0107, de 1988, ocorre a apura\u00e7\u00e3o de lucro na forma de receita menos custo. E, como \u00e9 consabido, essa apura\u00e7\u00e3o nada tem a ver com o lucro presumido, regime em que o lucro \u00e9 obtido por presun\u00e7\u00e3o legal, a partir de percentual pr\u00e9-definido pela lei a ser aplicado sobre a receita bruta, sem uma verifica\u00e7\u00e3o efetiva de sua ocorr\u00eancia.<\/p>\n
11. N\u00e3o se pode, portanto, aplicar uma norma que disciplina a forma de apura\u00e7\u00e3o do lucro real em opera\u00e7\u00f5es de permuta de im\u00f3veis \u00e0 determina\u00e7\u00e3o do lucro presumido. O lucro real \u00e9 a regra judiciosa de apura\u00e7\u00e3o e tributa\u00e7\u00e3o do lucro. O lucro presumido, outrossim, \u00e9 opcional, tem por base a receita bruta do contribuinte, esteio da mensura\u00e7\u00e3o de sua capacidade contributiva, ainda que estimada, neste caso, estando a\u00ed envolvido todo o produto das vendas efetuadas pela pessoa jur\u00eddica que se dedique a atividades imobili\u00e1rias, mesmo que com parte do respectivo pagamento sendo efetuado com base em opera\u00e7\u00f5es de permuta. Ao optar livremente pelo regime do lucro presumido, o contribuinte escolhe apurar o lucro para fins tribut\u00e1rios de forma indireta, presuntiva, n\u00e3o cabendo portanto apurar o lucro de forma direta, real, apenas para determinado(s) tipo(s) de opera\u00e7\u00e3o.<\/p>\n
12. A conclus\u00e3o quanto ao panorama em vigor \u00e9 que \u00e0s pessoas jur\u00eddicas tributadas pelo regime do lucro presumido que explorem atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos, incorpora\u00e7\u00e3o imobili\u00e1ria, constru\u00e7\u00e3o de pr\u00e9dios destinados \u00e0 venda, bem como a venda de im\u00f3veis constru\u00eddos ou adquiridos para a revenda n\u00e3o se aplicam os conceitos do custo or\u00e7ado (aplic\u00e1vel \u00e0s vendas contratadas antes de completado o empreendimento), bem como o de reconhecimento do lucro bruto, nas contas de resultado de cada per\u00edodo de apura\u00e7\u00e3o, proporcionalmente \u00e0 receita da venda recebida (no caso das vendas a prazo ou em presta\u00e7\u00f5es, com pagamento ap\u00f3s o t\u00e9rmino do per\u00edodo-base da venda). Estando claro tamb\u00e9m que o valor do im\u00f3vel recebido em permuta comp\u00f5e a receita bruta e, por conseguinte, a apura\u00e7\u00e3o da base de c\u00e1lculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e do COFINS.<\/p>\n
12.1. Ressalte-se que, nos termos dos regramentos existentes para a apura\u00e7\u00e3o do lucro presumido, o valor do im\u00f3vel recebido em permuta comp\u00f5e a receita bruta e tributa-se segundo o regime de compet\u00eancia (i.e., no per\u00edodo de apura\u00e7\u00e3o da celebra\u00e7\u00e3o da permuta) ou de caixa (no per\u00edodo de apura\u00e7\u00e3o do recebimento do im\u00f3vel dado em permuta), \u00e0 op\u00e7\u00e3o do contribuinte, observada a escritura\u00e7\u00e3o do livro Caixa no caso deste \u00faltimo, consoante a IN SRF n\u00ba\u00a0104, de 24 de agosto de 1988.<\/p>\n
Conclus\u00e3o<\/p>\n
13. \u00c0 vista do exposto, pode-se sintetizar que:<\/p>\n
13.1. Na opera\u00e7\u00e3o de permuta de im\u00f3veis com ou sem recebimento de torna, realizada por pessoa jur\u00eddica que apura o imposto sobre a renda com base no lucro presumido, dedicada a atividades imobili\u00e1rias relativas a loteamento de terrenos, incorpora\u00e7\u00e3o imobili\u00e1ria, constru\u00e7\u00e3o de pr\u00e9dios destinados \u00e0 venda, bem como a venda de im\u00f3veis constru\u00eddos ou adquiridos para a revenda, constituem receita bruta tanto o valor do im\u00f3vel recebido em permuta quanto o montante recebido a t\u00edtulo de torna.<\/p>\n
13.2. A referida receita bruta tributa-se segundo o regime de compet\u00eancia ou de caixa, observada a escritura\u00e7\u00e3o do livro Caixa no caso deste \u00faltimo.<\/p>\n
13.3. O disposto no item 13.1 aplica-se indistintamente tanto no caso de permuta tendo por objeto unidades imobili\u00e1rias prontas quanto no caso de unidades imobili\u00e1rias a construir.<\/p>\n
13.4. O disposto no item 13.1 aplica-se inclusive em rela\u00e7\u00e3o \u00e0s opera\u00e7\u00f5es de compra e venda de terreno seguidas de confiss\u00e3o de d\u00edvida e promessa de da\u00e7\u00e3o em pagamento, de unidade imobili\u00e1ria constru\u00edda ou a construir.<\/p>\n
13.5. Considera-se como valor do im\u00f3vel recebido em permuta, seja unidade pronta ou a construir, o valor deste conforme discriminado no instrumento representativo da opera\u00e7\u00e3o de permuta ou compra e venda de im\u00f3veis.<\/p>\n
\u00c0 considera\u00e7\u00e3o superior.<\/p>\n
ALEXANDRE SERRA BARRETO<\/p>\n
Auditor-Fiscal da RFB<\/p>\n
De acordo. \u00c0 considera\u00e7\u00e3o da Coordenadora da Cotir.<\/p>\n
FABIO CEMBRANEL<\/p>\n
Auditor-Fiscal da RFB<\/p>\n
Chefe da Dirpj<\/p>\n
De acordo. \u00c0 considera\u00e7\u00e3o do Coordenador-Geral da Cosit.<\/p>\n
CLAUDIA LUCIA PIMENTEL MARTINS DA SILVA<\/p>\n
Auditor-Fiscal da RFB<\/p>\n
Coordenadora da Cotir<\/p>\n
De acordo. Encaminhe-se ao Subsecret\u00e1rio de Tributa\u00e7\u00e3o e Contencioso da Receita Federal do Brasil, para aprova\u00e7\u00e3o.<\/p>\n
FERNANDO MOMBELLI<\/p>\n
Auditor-Fiscal da RFB<\/p>\n
Coordenador-Geral de Tributa\u00e7\u00e3o<\/p>\n
Aprovo. Encaminhe-se ao Secret\u00e1rio da Receita Federal do Brasil, para aprova\u00e7\u00e3o.<\/p>\n
PAULO RICARDO DE SOUZA CARDOSO<\/p>\n
Auditor-Fiscal da RFB<\/p>\n
Subsecret\u00e1rio de Tributa\u00e7\u00e3o e Contencioso<\/p>\n